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文/稅海濤聲
在產權轉移書據中，以繼承、贈與、互換、分割等非買賣方式轉讓房屋等建筑物和構筑物所有權的合同、協議一般不會載有轉讓金額。于是，一些當事人產生了一個困惑：書立此類產權轉移書據，是否涉及印花稅？
將名下商鋪贈與親屬
王先生決定將其名下商鋪贈與其外甥劉先生和外甥女劉女士，并于2023年10月11日與其簽訂了無償贈與合同，于2023年12月16日在房屋所在地的相關登記機構辦理了所贈商鋪的物權變更登記。劉先生和劉女士領取了受贈商鋪的不動產權屬證書。其中，劉先生占40%份額，劉女士占60%份額。
因系無償贈送，所書立的贈與合同中并無贈送商鋪的價值，屬于典型的以贈與方式轉讓房屋所有權且未列明金額的產權轉移書據。同時，基于無償贈與房屋合同的特殊性，沒有實際結算金額更不可能有列明的增值稅稅款，亦不會存在實際結算日期。于是，王先生向筆者咨詢：自己和外甥、外甥女需不需要繳納印花稅？
當事人有納稅義務
依照《中華人民共和國印花稅法》（以下簡稱“印花稅法”）及其所附《印花稅稅目稅率表》和《國家稅務總局關于實施〈中華人民共和國印花稅法〉等有關事項的公告》（國家稅務總局公告2023年第14號）等規定，書立“房屋等建筑物和構筑物所有權轉讓書據”的單位和個人（以下稱“當事人”），系印花稅的納稅人。
同時，《印花稅稅目稅率表》規定，房屋等建筑物和構筑物所有權轉讓書據（不包括土地承包經營權和土地經營權轉移），屬于“產權轉移書據”稅目，印花稅稅率為價款的萬分之五。其中，轉讓包括買賣（出售）、繼承、贈與、互換、分割情形。
由此可見，以繼承、贈與、互換、分割等非買賣方式轉讓房屋等建筑物和構筑物所有權的轉讓書據，均屬于印花稅“產權轉移書據”稅目所列應稅憑證。在中國境內書立此類應稅憑證的單位和個人，均為印花稅的納稅人。也就是說，在2023年10月11日簽訂無償贈與商鋪的贈與合同時，該份產權轉移書據的書立人王先生和劉先生、劉女士，均于當日產生了印花稅的納稅義務。
計稅依據按市價確認
印花稅法規定，應稅產權轉移書據的計稅依據，為產權轉移書據所列的金額，不包括列明的增值稅稅款。應稅產權轉移書據未列明金額的，印花稅的計稅依據按照實際結算的金額確定。因沒有實際結算金額等原因以致計稅依據仍不能確定的，按照書立產權轉移書據時的市場價格確定；依法應當執行政府定價或者政府指導價的，按照國家有關規定確定。此外，若同一產權轉移書據由兩方以上當事人書立的，應按照各自涉及的金額分別計算應納稅額。
本案例中，根據《中華人民共和國民法典》規定，不動產物權的設立、變更、轉讓和消滅，依照法律規定應當登記的，自記載于不動產登記簿時發生效力，不動產權屬證書是權利人享有該不動產物權的證明。據此，可以將所贈商鋪辦理物權變更登記的時間，視為該份產權轉移書據所涉贈與房屋的實際結算日期。至于結算金額，可按照書立該份產權轉移書據時所涉贈與商鋪的市場價格確定。經查詢，與所涉贈與商鋪類似的房屋同期市場價格為400萬元。據此，本案例中，產權轉移書據的印花稅計稅依據為400萬元。
應納稅額按份額計算
根據印花稅法第四條及其所附《印花稅稅目稅率表》規定，房屋等建筑物和構筑物所有權轉讓書據，印花稅適用稅率為價款的萬分之五。
按照《財政部 稅務總局關于進一步實施小微企業“六稅兩費”減免政策的公告》（財政部 稅務總局公告2023年第10號，以下簡稱“10號公告”）、《財政部 稅務總局關于印花稅法實施后有關優惠政策銜接問題的公告》（財政部 稅務總局公告2023年第23號）的規定，增值稅小規模納稅人、小型微利企業和個體工商戶可以在50%的稅額幅度內，減征印花稅（不含證券交易印花稅）。因此，如果納稅人屬于增值稅小規模納稅人、小型微利企業和個體工商戶，那么，在規定期限內，可以享受印花稅減征50%的優惠政策。
據此，本案例中，王先生、劉先生、劉女士書立產權轉移書據，適用的印花稅稅率為價款的萬分之五，同時享受減征50%的優惠：
（1）王先生應繳印花稅：
4000000×0.5‰×50％=1000（元）
（2）劉先生應繳印花稅：
4000000×0.5‰×50％×40％=400（元）
（3）劉女士應繳印花稅：
4000000×0.5‰×50％×60％=600（元）
對于納稅人享受印花稅優惠政策，繼續實行“自行判別、申報享受、有關資料留存備查”的辦理方式。納稅人對留存備查資料的真實性、完整性和合法性承擔法律責任。
當事人須辦理兩次申報
根據規定，當事人書立的以繼承、贈與、互換、分割方式轉讓房屋等建筑物和構筑物所有權的未列明金額的產權轉移書據（合同、協議），待后續實際結算時確定金額的，納稅人應當于書立應稅產權轉移書據的首個納稅申報期申報應稅產權轉移書據書立情況，在實際結算后下一個納稅申報期，以實際結算金額計算申報繳納印花稅。也就是說，書立此類應稅產權轉移書據的當事人，至少要進行兩次納稅申報。鑒于該應稅產權轉移書據涉及不動產產權轉移，納稅人應當向不動產所在地的主管稅務機關申報繳納印花稅。
由此，納稅人王先生和劉先生、劉女士應于簽訂應稅產權轉移書據的2023年10月11日起的15日內，即10月25日之前（含當日，下同），根據書立印花稅應稅產權轉移書據的情況，通過填寫《印花稅稅源明細表》，進行財產行為稅綜合申報，向所涉商鋪所在地的主管稅務機關申報應稅產權轉移書據書立情況，當期應繳印花稅為0元。在辦理物權變更登記的2023年12月16日起的15日內，即12月30日之前，按照該份贈與房屋產權轉移書據的實際結算金額，依照適用稅率及相關減稅優惠政策，分別申報并繳納印花稅。
值得注意的是，對納稅人未按照規定的期限辦理納稅申報和報送納稅資料的，由稅務機關責令限期改正，可以處2000元以下的罰款；情節嚴重的，可以處2000元以上10000元以下的罰款（符合“首違不罰”規定的從其規定）。納稅人未按照規定期限繳納稅款的，扣繳義務人未按照規定期限解繳稅款的，稅務機關除責令限期繳納外，還將從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。
首發于《中國稅務報》2023年12月23日7版
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